300:非貨幣性資產交換中的3個等式和兩種種成本（注會難點）

非貨幣性資產交換中涉及到的3個等式主要是指：①甲換出資產公允價值=乙換出資產公允價值；②甲換出資產相關增值稅=乙換出資產相關增值稅。兩個等式合并則有等式③：甲換出資產總代價=乙換出資產總代價。

等式①是計算補價占整個資產交換金額的比例的基礎，比例<25%是非貨幣性資產交換的必要條件。這個比例計算式子中的分子和分母都不含增值稅，等式①中的補價是不含稅補價，作為比例計算式子中的分子，等式①中左邊或者右邊的總金額就是比例計算式子中的分母。

等式③是編制會計分錄的基礎，在雙方的公允價值均同等可靠的情況下，換入資產直接以換入資產的公允價值入賬，在多項資產交換中也不會涉及到分配的問題，使問題更加簡單。

兩種成本主要是針對交易雙方的換入資產，即換入資產的入賬成本由兩部分構成：①換出資產的公允價值，②為使換入資產達到可使用狀態，需要支付的其它費用。

例題1：甲和乙進行資產交換，甲換出資產：公允價值100萬元的設備，銷項稅額13萬元，乙換出資產：公允價值80萬元的交易性金融資產，乙支付補價33萬元。

分析：可以先找出3個等式

①公允價值相等：100=80+20

②增值稅相等：13=13

兩個等式相加，則得到等式③：

100+13=80+33

Michael Saylor：比特幣將使黃金非貨幣化:8月14日消息，前MicroStrategy首席執行官Michael Saylor預測，隨著時間的推移，比特幣最終將使黃金去貨幣化。在21世紀，黃金不會被當作貨幣來使用。黃金是19世紀的金屬貨幣。比特幣將成為一種機構投資級資產，將受到主要投資者、監管機構和立法者的歡迎。一年后可能會出現以現貨為基礎的比特幣 ETF。（U.Today）[2022/8/14 12:24:56]

從等式①中可以很清楚地確定不含稅補價的金額=20萬元，不含稅的資產交換金額=100萬元，補價占整個資產交換金額的比例=20/100=20%<25%，資產也是非貨幣性資產，所以該交易屬于非貨幣性資產交換。

甲公司會計分錄如下：

借：交易性金融資產80

銀行存款33

累計折舊20

資產處置損益30

貸：固定資產150

應交稅費——應交增值稅13

解讀：雙方資產公允價值均可靠，甲換入的“交易性金融資產”的入賬金額就是乙公司換出的公允價值80萬元，甲換出的設備公允價值100萬元，體現在3個科目中：①固定資產原值150-②累計折舊20-③資產處置損益30=100萬元，也就是這3個科目之和體現的就是該設備的公允價值。另外，甲得到的銀行存款一方面是公允價值的補價，一方面是甲銷項稅額的補價，合計的含稅補價=20+13=33萬元。

南非央行行長：加密貨幣是一種資產而非貨幣:南非央行行長Lesetja Kganyago在最新采訪中表示，加密貨幣是一種資產，而非貨幣。他說：貨幣必須滿足三個標準。一，必須是普遍接受的交易媒介。二，必須被接受為價值儲存手段。三，必須是記賬單位。加密貨幣是價值儲存手段，也是交易媒介，但它不被普遍接受。只有參與其中的人才會接受它。Kganyago還談到了監管以及區塊鏈技術：我們將不得不監管加密貨幣，因為人們會去投資，當他們賠錢時，他們會問政府做了什么。許多此類加密資產都建立在區塊鏈之上，這項技術有很多其他用途。因此和許多其他央行一樣，我們也在試驗區塊鏈技術。（allafrica）[2021/8/27 22:41:34]

乙的會計分錄：

借：固定資產100

應交稅費——應交增值稅13

貸：交易性金融資產——成本50

——公允價值變動損益10

投資收益20

銀行存款33

解讀：乙換入固定資產的入賬金額是甲換出的公允價值100萬元，乙換出的“交易性金融資產”公允價值體現在3個科目中，乙得到的增值稅發票記入“應交稅費——應交增值稅”中，乙支付的含稅補價33萬元，在貸方記入“銀行存款”。

例題2：甲公司以公允價值200萬元的長期股權投資，換取乙公司兩項資產，一房屋，公允價值100，增值稅9萬元；一其他權益工具投資，公允價值80，乙公司支付補價11萬元。另外甲為換入的房屋額外支付了契稅和過戶費5萬元。不考慮其他因素，求相關賬務處理。

聲音 | 歐洲央行管委：比特幣具有高度投機性，并非貨幣:據金十消息，歐洲央行管委維勒魯瓦表示，比特幣是具有高度投機性的資產，其并非貨幣。[2019/1/11]

分析：可以先找出3個等式

①公允價值相等：200=100+80+20

②增值稅相等：9=9

兩個等式相加，則得到等式③：

200=100+80+9+11

從等式①中可以很清楚地確定不含稅補價的金額=20萬元，不含稅的資產交換金額=200萬元，補價占整個資產交換金額的比例=20/200=10%<25%，屬于非貨幣性資產交換。

甲公司的會計分錄：

借：固定資產100

其他權益工具投資80

應交稅費——應交增值稅9

銀行存款11

貸：長期股權投資——投資成本140

——損益調整10

投資收益50

解讀：甲換入的“固定資產”的入賬金額就是乙公司換出的公允價值100萬元，甲換入的“其他權益工具投資”的入賬金額就是乙公司換出的公允價值80萬元；甲換出的長期股權投資公允價值200萬元，體現在3個科目中：①長期股權投資的投資成本140+②損益調整10+③投資收益50=200萬元，也就是這3個科目之和體現的就是該長期股權投資的公允價值。另外，甲得到的銀行存款一方面是公允價值的補價，一方面是甲支付的銷項稅額的補價，合計含稅補價=20-9=11萬元。

加拿大財政部長：G20認為加密貨幣并非貨幣:加拿大財政部長比爾·莫諾（Bill Morneau）表示，G20很大程度上認為，加密貨幣并非貨幣。[2018/3/21]

由于甲換入房屋時，還向有關管理部門額外支付了契稅和過戶費5萬元，這也是換入房屋的另外一種成本，所以記入房屋這項固定資產的成本包括了兩項內容，其入賬金額=100+5=105萬元。額外支付的成本對3個等式沒有影響。

乙的會計分錄：

借：長期股權投資200

累計折舊40

資產處置損益60

貸：固定資產200

其他權益工具投資——成本50

——公允價值變動損益20

盈余公積1

利潤分配——未分配利潤9應交稅費——應交增值稅9

銀行存款11

解讀：乙換入長期股權投資的入賬金額是甲換出的公允價值200萬元，乙換出的“固定資產”公允價值體現在3個科目中，乙換出的“其他權益工具投資”公允價值體現在4個科目中，處置其他權益工具投資獲得的收益轉入留存收益中。乙開具的增值稅發票記入“應交稅費——應交增值稅”中，乙支付的含稅補價11萬元，在貸方記入“銀行存款”。

借：其他綜合收益20

貸：盈余公積2

香港財經事務及庫務局局長劉怡翔警告：數碼代幣非貨幣:香港財經事務及庫務局局長劉怡翔周三(12月6日)表示，香港金融管理局與新加坡金融管理局、就首次代幣發行(Initial coin offering, ICO)發表的聲明和指引，性質上基本一致，均提醒參與者，現行金融監管法例可適用于有關活動，他引述證監會聲明指出，如ICO中發售數碼代幣涉“股份”、“債權證”或“集體投資計劃”權益，均被視作“證券”，就該類數碼代幣提供交易服務或意見，或管理或推廣投資數碼代幣的基金，均可能構成受規管活動，強調當局過往已多次指出數碼代幣是虛擬商品而非貨幣，并無實物或發行人支持，價格波幅非常大，不具備成為支付媒介或電子貨幣條件，也不受香港金管局監管，基于其高度投機性，金管局也多次呼吁加倍小心有關風險。[2017/12/7]

利潤分配——未分配利潤18

解讀：這一筆會計分錄很容易遺忘。由于乙公司把“其他權益工具投資”交換出去，相當于處置了這項資產，而處置“其他權益工具投資”時，以前因為該資產公允價值變動時，記入“其他綜合收益”的金額20萬元需要結轉到留存收益中，即“盈余公積”2萬元，“利潤分配——未分配利潤”18萬元。

例題3：甲和乙進行資產交換，甲公司換出資產：

①廠房：公允價值200萬元，銷項稅額18萬元；賬面價值220萬元；

②投資性房地產：公允價值為200萬元，銷項稅額為18萬元；賬面價值100萬元；

③其他權益工具投資：公允價值400萬元。賬面價值340萬元；

乙公司換出資產：

①設備：公允價值為300萬元，銷項稅額39萬元；賬面價值360，其中原值400，折舊40；

②交易性金融資產：公允價值為360萬元。賬面價值，300，其中成本260，公允價值變動損益40.

③無形資產：公允價值為100萬元，銷項稅額為9萬元；賬面價值120，其中原值200，折舊50；

甲收到補價銀行存款28萬元，按照10％的比例提取盈余公積。求相關賬務處理。

分析：可以先找出3個等式

①公允價值相等：200+200+400=300+360+100+40=800

②增值稅相等：18+18+12=39+9

兩個等式相加，則得到等式③：

200+200+400+18+18=300+360+100+39+9+28

從等式①中可以很清楚地確定不含稅補價的金額=40萬元，不含稅的資產交換金額=800萬元，補價占整個資產交換金額的比例=40/800=5%<25%，屬于非貨幣性資產交換。

根據等式③，甲的賬務處理如下

借：固定資產清理220

累計折舊80

貸：固定資產300

借：固定資產——設備300

交易性金融資產360

無形資產100

應交稅費——應交增值稅48

資產處置損益20

銀行存款28

貸：固定資產清理220

其他業務收入200

其他權益工具投資——成本320

——公允價值變動損益20

盈余公積6

利潤分配——未分配利潤54

應交稅費——應交增值稅36

解讀：甲換入的“固定資產——設備”的入賬金額就是乙公司換出的公允價值300萬元，甲換入的“交易性金融資產”的入賬金額就是乙公司換出的公允價值360萬元，甲換入的“無性資產”的入賬金額就是乙公司換出的公允價值100萬元；甲換出的固定資產公允價值，體現在兩個科目中：①固定資產清理220-②資產處置損益20=200我哪有，甲換出的投資性房地產公允價值200萬元體現在“其他業務收入”中，甲換出的其他權益工具投資公允價值400萬元，體現在4個科目中：①其他權益工具投資的成本320+②該投資的公允價值變動損益20+③盈余公積6+④利潤分配——未分配利潤54=400萬元，也就是這4個科目之和體現的就是該其他權益工具投資的公允價值。另外，甲得到的銀行存款一方面是公允價值的補價，一方面是甲支付的銷項稅額的補價，合計得到的含稅補價=40-12=28萬元。

借：其他業務成本70

公允價值變動損益10

其他綜合收益20

貸：投資性房地產——成本90

——公允價值變動10

借：其他綜合收益20

貸：盈余公積2

利潤分配——未分配利潤18

解讀：這里特別注意的是涉及到了投資性房地產的處置問題，處置投資性房地產時，實現的公允價值記入“其他業務收入”，投資性房地產賬面價值的減少記入“其他業務成本”，另外，原來由自用房產轉為投資性房地產時產生的“其他綜合收益”需要轉入到“其他業務成本”中，而投資性房地產持有期間，以公允價值計量時產生的“公允價值變動損益”也要結轉到“其他業務成本”中。處置“其他權益工具投資”時，公允價值與賬面價值的差額記入“留存收益”中，持有“其他權益工具投資”時，因公允價值變動產生的“其他綜合收益”在處置時也要結轉到“留存收益”中。

乙公司的會計分錄略，有興趣的網友可以做一下。

小結：非貨幣性資產交換業務有一定難度的原因是因為涉及到了較多的資產處置問題。

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